JUNIO, 2016

El pasado viernes se dio a conocer el texto del Proyecto de Ley de Rendición de Cuentas y Balance de Ejecución Presupuestal 2015 (en adelante “proyecto de Ley”) que contiene, dentro de otras, las modificaciones tributarias que habían sido anunciadas semanas atrás por el Gobierno.

Desarrollo

Dentro del proyecto de Ley se encuentran varias disposiciones tributarias, algunas de las que ya habían sido anunciadas. Varias de estas disposiciones prevén modificaciones en la liquidación de impuestos mientras que otras establecen cambios en las normas formales tributarias (modificaciones al Código Tributario).

A continuación analizaremos las principales disposiciones incluidas en el proyecto de Ley.

Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores - Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE)

Actualmente, los contribuyentes del IRAE pueden deducir de su renta fiscal, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores siempre que no hayan transcurrido más de cinco años a partir del cierre del ejercicio en que se produjo la pérdida.

En caso de aprobarse el proyecto de Ley, dichas pérdidas fiscales podrán deducirse, pero tal deducción no podrá superar el 50% de la renta neta fiscal obtenida en el ejercicio.

Sueldos fictos patronales y liquidación ficta – IRAE

Actualmente, los contribuyentes del IRAE pueden deducir los sueldos fictos patronales de los titulares de empresas unipersonales o de los socios que presten efectivos servicios y por los cuales se efectúen aportes jubilatorios al Banco de Previsión Social.

De acuerdo al proyecto de Ley, solo podrán deducirse dichos sueldos fictos patronales en aquellos contribuyentes que tributen IRAE por régimen ficto por todas las rentas.

Por otro lado, se establece que quienes tributen IRAE por la prestación de servicios personales fuera de la relación de dependencia a una sociedad que también preste servicios personales, de la cual sean socios o accionistas, no podrán liquidar su renta en forma ficta para determinar el IRAE sino que deberán tributar preceptivamente sobre la base de IRAE con contabilidad suficiente.

Ajuste por Inflación Fiscal – IRAE

En diciembre del año pasado se aprobó el Decreto que estableció que el ajuste por inflación fiscal debe ser realizado siempre que el Índice de Precios al Productor de Productos Nacionales sea mayor o igual al 10%. En caso contrario, el ajuste no debe realizarse.

En caso de aprobarse el proyecto de Ley, el ajuste por inflación fiscal deberá realizarse únicamente en los períodos que el poder Ejecutivo determine la realización preceptiva del ajuste previsto para la elaboración de los estados contables en economías hiperinflacionarias, de acuerdo con la aplicación de normas contables adecuadas.

Dividendos y Utilidades fictos – Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF) e Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR)

Actualmente, están gravados por IRPF/IRNR los dividendos y utilidades distribuidos por los contribuyentes del IRAE siempre que dichos dividendos o utilidades provengan de rentas gravadas por IRAE.

Dichas rentas por dividendos y utilidades se consideran devengadas cuando el órgano social competente haya resuelto su distribución.

Si se aprueba el proyecto de Ley, se comenzarán a gravar por IRPF/ IRNR a la tasa del 7% los dividendos y utilidades por más que el órgano social competente no haya resuelto su distribución: dividendos y utilidades fictos.

La renta neta fiscal gravada por IRAE (sin deducir las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores), que al cierre de cada ejercicio fiscal tenga una antigüedad mayor a tres ejercicios, será imputada como dividendos o utilidades fictos en el tercer mes del ejercicio siguiente al del cómputo del referido plazo.

Dado que esta previsión genera un impacto fiscal retroactivo, porque aplica para las utilidades generadas desde los ejercicios iniciados el 01.07.2007 que no hayan sido distribuidas, podría ser considerada inconstitucional. Este tema debe ser analizado con mayor profundidad y una vez que contemos con un texto definitivo de la norma.

El importe de los dividendos o utilidades fictos de cada ejercicio se determinará de la siguiente manera:

Dividendos y utilidades fictos ( = ) ( + ) Monto de la renta neta fiscal gravada por IRAE acumulada desde la vigencia del IRAE hasta el cierre del último ejercicio fiscal. ( - ) monto de dividendos y utilidades devengados distribuidos hasta el cierre del último ejercicio fiscal. ( - ) monto de los dividendos y utilidades fictos que se hayan imputado hasta el cierre del último ejercicio fiscal (este importe será 0 para el primer ejercicio que se comience a calcular)(*1). ( - ) monto de las inversiones realizadas en participaciones patrimoniales de otras entidades residentes, en activo fijo e intangibles, desde el primer ejercicio de liquidación del IRAE hasta el cierre del último ejercicio fiscal, siempre que se identifique al enajenante (*2). (-) monto ya imputado a dividendos o utilidades fictos por un contribuyente de IRAE del cual se sea accionista o socio (*3)

El valor de dividendos y utilidades fictos no podrá superar los resultados acumulados al cierre del ejercicio fiscal deduciendo el monto de (*1). Dentro del concepto de resultados acumulados mencionados en el párrafo anterior, se incluyen las ganancias y pérdidas contables acumuladas sin asignación específica, las reservas legales, las reservas estatutarias y cualquier otra reserva creada, así como las capitalizaciones y cualquier otra disminución de los resultados acumulados que se hayan verificado a partir del 01.01.2016 y que no determinen una variación en el patrimonio contable del contribuyente. En caso de enajenarse los bienes mencionados en el punto (*2) en el ejercicio que se adquirieron o durante los tres ejercicios siguientes, deberá computarse en la renta neta fiscal acumulada el importe equivalente a la inversión enajenada que se haya deducido. (*3) Se incluye dentro del concepto de dividendos y utilidades fictos a la renta neta fiscal gravada obtenida por contribuyentes del IRAE, cuyos socios o accionistas sean a su vez contribuyentes del IRAE. Dichos dividendos y utilidades fictos serán imputados directamente a los socios o accionistas finales contribuyentes del IRPF/IRNR.

No deberán realizar el cálculo de los dividendos y utilidades fictos:

• las sociedades personales que en el ejercicio que la renta neta fiscal da origen a dividendos o utilidades fictos, hayan obtenido ingresos que no superen el límite que actualmente es de aproximadamente USD 420.000.
• los contribuyentes del IRAE cuyas acciones coticen en Bolsa de Valores habilitadas a operar en Uruguay.

Por último, se establece en el proyecto de Ley que los pagos realizados por el IRPF/IRNR sobre los dividendos y utilidades fictos, serán imputados a los dividendos y utilidades distribuidos gravados por dichos impuestos, debiendo la entidad que resuelve la distribución retener el impuesto por la diferencia resultante entre ambos conceptos si la hubiera. En el caso de resultar excedente, el mismo será imputado a distribuciones futuras.

Este régimen comenzaría a regir a partir del 01.03.2017, es decir que la primera determinación de dividendos y utilidades fictos deberá realizarse por los contribuyentes que cierren ejercicio al 31.12.2016.

Plan de pagos para Dividendos y Utilidades fictos - IRPF / IRNR

Por medio del proyecto de Ley, se establece que la Dirección General Impositiva podrá otorgar a los contribuyentes del IRPF/IRNR, un régimen de facilidades respecto al pago de estos impuestos que deriven de los dividendos y utilidades fictos. Dicho plan de pagos regirá para los dividendos y utilidades fictos determinados el primer ejercicio que aplique este régimen en base a la renta neta fiscal correspondiente a los ejercicios finalizados hasta el 31.12.2014.

Utilidades de empresas unipersonales y de sujetos prestadores de servicios personales - IRPF

De acuerdo al proyecto de Ley, comenzarán a tributar IRPF las utilidades retiradas por los titulares de empresas unipersonales, siempre que obtengan rentas empresariales comprendidas en el IRAE y sus ingresos superen el límite que fija el poder Ejecutivo, que actualmente es de aproximadamente USD 420.000.

Por otro lado, comienzan a estar gravadas por IRPF las utilidades distribuidas por los sujetos prestadores de servicios personales fuera de la relación de dependencia que hayan quedado incluidos en el IRAE por opción.

Nuevas tasas para las rentas derivadas del factor capital – IRPF / IRNR

De acuerdo al proyecto de Ley, las tasas del IRPF/IRNR respecto a las rentas de capital que se encontraban en 3% y 5%, pasan todas al 7%.

Por otro lado, las rentas de fuente uruguaya obtenidas por entidades no residentes, de países o jurisdicciones de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación quedarán gravadas por el IRNR a la tasa del 25%. No quedan incluidos en esta tasa los dividendos o utilidades recibidos por las entidades no residentes que sean pagados o acreditados por contribuyentes del IRAE.

Por ejemplo, en el caso que una entidad no residente cumpla con lo establecido en el párrafo anterior, y obtenga rentas de arrendamientos de inmuebles en Uruguay, las mismas quedarán gravadas al 25%, mientras que actualmente están gravadas al 12% (pudiendo optar por la tasa efectiva del 10,5%).

Por otro lado, si dicha entidad obtiene rentas por transferencia de acciones de una sociedad uruguaya, las mismas quedarán gravadas a la tasa efectiva del 5% sobre el precio de venta de las mismas (25% sobre el 20% de utilidad ficta), mientras que actualmente están gravadas al 2,4% (12% sobre el 20% de utilidad ficta).

Nuevas tasas para rentas y deducciones derivadas del factor trabajo y cambios en la aplicación de las tasas sobre las deducciones - IRPF

Tal como se ha anunciado, de acuerdo al proyecto de Ley, aumentarán las tasas del IRPF correspondientes a rentas del trabajo. Por otro lado, se reducen para algunos casos las tasas que aplican sobre las deducciones y se modifica también la forma de aplicarlas.

De aprobarse el proyecto, las nuevas tasas de IRPF aplicables a los tramos de rentas serán las siguientes:

A) Contribuyentes Personas Físicas:

Hasta 84 BPC 0% Desde 84 hasta 120 BPC 10% Desde 120 hasta 180 BPC 15% Desde 180 hasta 360 BPC 24% Desde 360 hasta 600 BPC 25% Desde 600 hasta 900 BPC 27% Desde 900 hasta 1380 BPC 31% Mayor a 1380 BPC 36%

B) Contribuyentes núcleos familiares cuando las rentas derivadas del factor trabajo de cada uno de los integrantes del núcleo considerados individualmente superen en el ejercicios los 12 SMN (Salarios mínimos nacionales):

Hasta 168 BPC 0% Desde 168 hasta 180 BPC 15% Desde 180 hasta 360 BPC 24% Desde 360 hasta 600 BPC 25% Desde 600 hasta 900 BPC 27% Desde 900 hasta 1380 BPC 31% Mayor a 1380 BPC 36%

C) Contribuyentes núcleos familiares cuando las rentas derivadas del factor trabajo de uno de los integrantes del núcleo no superen en el ejercicios los 12 SMN:

Hasta 96 BPC 0% Desde 96 hasta 144 BPC 10% Desde 144 hasta 180 BPC 15% Desde 180 hasta 360 BPC 24% Desde 360 hasta 600 BPC 25% Desde 600 hasta 900 BPC 27% Desde 900 hasta 1380 BPC 31% Mayor a 1380 BPC 36%

BPC = $ 3.340

Respecto a las deducciones, se eliminan los tramos de deducciones y la tabla de alícuotas aplicables a las mismas, pasando a quedar comprendidas a la tasa del 10% u 8% dependiendo de los ingresos nominales anuales. Si estos son menores o iguales a 180 BPC (actualmente $ 601.200), al monto de deducciones se le aplicara el 10%, sino el 8%.

A los efectos de determinar el monto de los ingresos anuales, no se considerarán el sueldo anual complementario ni el salario vacacional.

Estas nuevas tasas aplicarían a partir del 01.01.2017.

Nuevas tasas para las jubilaciones - IASS

De acuerdo al proyecto de Ley, también aumentarán las tasas del IASS, según al siguiente detalle:

Hasta 96 BPC 0% Desde 96 hasta 180 BPC 10% Desde 180 hasta 600 BPC 24% Mayor a 600 BPC 30%

Estas nuevas tasas también aplicarían a partir del 01.01.2017.

Posible regreso de la reducción de la tasa para determinadas operaciones - IVA

De acuerdo al proyecto de Ley, se faculta al Poder Ejecutivo a incrementar en hasta dos puntos porcentuales, la reducción del IVA para las operaciones por montos inferiores a 4.000 Unidades Indexadas aplicable a las enajenaciones de bienes y prestaciones de servicios efectuadas a consumidores finales, siempre que la contraprestación se efectúe mediante la utilización de tarjetas de débito, instrumentos de dinero electrónico u otros instrumentos análogos.

Impuesto de Enseñanza Primaria Rural

En relación al Impuesto de Enseñanza Primaria Rural, se prorrogaría el plazo para que los propietarios de padrones rurales que deban presentar la Declaración Jurada 2016 para obtener la exoneración del impuesto por explotar padrones que en su conjunto no excedan las 300 hectáreas Índice Coneat 100, siendo el nuevo vencimiento el 30.04.2017.

Conjunto económico – Código Tributario

De acuerdo al proyecto de Ley, se agrega un artículo al Código Tributario, dónde se establecen determinadas hipótesis, bajo las cuales se presumirá la existencia de conjunto económico, salvo prueba en contrario.

Se considera presunción relativa de configuración de conjunto económico cuando exista:

a. Unidad de dirección (atiende a quién toma decisiones en la realidad, incluso la existencia de vínculos de parentesco entre los integrantes de los órganos de dirección).

b. Participación en el capital o traslado de pérdidas y ganancias.

c. Organización conjunta de la actividad económica, como por ejemplo si cada uno de ellos realiza una etapa de la cadena productiva, utilizan mismo personal, capital o estructura comercial o industrial.

Por otro lado, establece que de verificarse la existencia de un conjunto económico, sus integrantes responderán solidariamente por los adeudos tributarios generados por cada uno de ellos.

Teniendo en cuenta la vaguedad con que se establecen las presunciones para determinar la existencia de conjunto económico, y aun considerando que se admite prueba en contrario, pueden generarse dificultades prácticas en su aplicación que disminuyan la seguridad jurídica. Este tema debe ser analizado con mayor profundidad y una vez que contemos con un texto definitivo de la norma.

Otras modificaciones al Código Tributario

Si bien existen otras modificaciones al Código Tributario que exceden el alcance de este informe, hacemos mención a que se prevé en el proyecto de Ley la modificación del art. 66 del Código Tributario sobre las estimaciones tributarias y las facultades del Fisco cuando hay controversia administrativa sobre la liquidación de impuestos.